| 正确看待税收筹集收入职能与其他职能的关系 翁武耀 《中国税务报》2012年4月4日，财税理论，第六版。 征税，一种伴随国家和私有财产制度成就而产生的古老现象，从其产生的那一刻起，就承担起筹集收入这一职能。当然，不可否认的是，征税也承担着或者也可以承担其他一些职能，特别是在现代社会，比如分配职能和调控功能，后者可以细分为激励、抑制和再生功能（主要指利用对自然资源征税的收入促进可再生资源的开发）。那么我们应该如何来正确看待征税的筹集收入功能，或者说其与其他一些功能的内在关系？而西方国家的征税理念又能给我们哪些启示？一、征税的原初、本质功能：筹集用于公共开支的收入用于公共开支的收入的筹集乃是征税原初和本质的功能，这一点从税本身的定义中不难得出：税是一种应政府权力的合法的要求、为满足公共开支的需要的金钱支出。也就是说，税是作为一种国家最重要的公法上的收入（区别于同是公法上的收入——费，以及通过参与经济活动而得到的私法上的收入——价格）而存在的。此外，按照目前西方征税理论，税被视为一种对纳税人而言政府并不提供对应给付的金钱支出, 国家公共服务的提供不被理解为履行相应的对价给付，而这构成了税与费和价格的重要区别。事实上，在西方国家宪法中，为公共开支筹集收入，公民纳税被确定为一种经济的共同责任。当然，征税在西方国家的这种定位，在进入现代社会以来，并非至始如此，它有着一个演变过程。首先，在契约主义盛行的19世纪中到19世纪末, 西方国家主要施行的是“纳税-对应给付”模式。由于那时基于原教自由主义的自由放任理论占统治地位，一方面国家对市民社会深入的干预是不被允许的，迫使国家的行动范围局限在纠正自然国的极端和保护公共安全和私人财产上，另一方面人与所有者权利是一体的，个人财产具有固有的、自然的道德合法性，以致个人财产不能被征税直接侵蚀，因此任何形式的非基于“受益”标准的征税, 也就是说, 当这种征税不构成为享受公共服务而支付的报酬时,就被否定和被视为是非正义的。其次，从19世纪末开始，伴随着契约主义理论的抛弃以及（民主）法治国的到来，一直到二战后最终确立社会国家模式——这也是在目前占主导地位的模式——，源于增长的社会需求，国家承担的职能扩大到了包括自由权在内的社会、经济权利的保护，国家也因此明确地具有了公共负担、开支分配者的角色，征税也就被确立了上述提到的定位，这时西方国家在征税上就施行了所谓的“自由-民主”模式，与前面的“纳税-对应给付”模式相区别。不过，那种要求征税理念回归到19世纪末以前状态的思潮时不时地试图恢复，其中最主要的是源于原教自由主义的自由贸易主义思想的周期性的复苏，比如在60年代和80年代，这种复苏旨在反对凯恩斯和罗斯福理论，主张降低税负、扩大市场功能以及通过缩减社会开支来克服国家财政危机。 二、为筹集收入而征税的正当性理由：量能课税虽然国家为筹集用于公共开支的收入可以向公民的所得、消费以及财产征税，但同时这种征税并不是没有限制，根据西方国家征税理论，并通常都会在宪法中确认，其中最重要的、也是实质的限制来自公民依据其纳税能力的大小进行纳税的原则，或者说国家依据公民的纳税能力大小来向公民分摊公共开支的费用，而其他限制诸如法律保留，可以说更是一种形式保障。量能课税原则其实是税收两大基本原则之一的公平原则的具体体现。根据公平原则，同等福利水平的纳税人应同等纳税，不同福利水平的纳税人应不同纳税。而量能税课原则在征税中的应用，比如所得征税中的累进课税、消费征税中对奢侈品消费征收高税负以及财产征税中对第一套居住房免税、多房多纳税等等，必然产生公民收入分配的效果，从而实现了一开始提到的国家征税的分配职能。这里所要强调的是，所谓征税的分配职能，从一定角度来看，可以被视为是征税的筹集收入功能基于量能课税原则的限制来产生的派生功能，虽然该功能也是必然的或必要的，由于该功能，征税也成为了分配正义的工具。至于调控功能，作为征税的一项衍生功能（征税仅仅是国家实施调控的一个工具之一），严格意义上来说，特别是从税法研究的角度（与税收经济学研究的角度相区别），其相关措施的实施是违反公平原则的，因为不管是激励还是抑制，前者比如减免税、后者比如关税的征收，本质上就是赋以一类征税事例不同于其他同类相关征税事例的税收待遇，而这种区别的税收待遇与纳税人的纳税能力大小无关，而仅仅是基于一定的政治、经济或社会目的，虽然这也是税收调控措施的重要合法性理由。此外，国家在征税中实施一定的调控职能，客观上是否会加剧税收两大基本原则中的另一原则——效率原则——的完全实现，也是可以观察的。效率原则要求征税保持中性，防止对经济活动产生干预，对纳税人只产生收入效应，即只有资源的从私人手中转移到政府的手中，而不产生替代效应，防止造成对纳税人的行为的扭曲。而关于调控功能中的再生功能，其包含绿色税收之意，事实上，仍可以被理解为是一种以筹集收入为目的的征税功能，这是因为这种功能实质在于将从特定自然资源的使用或环境介质的消耗中征税的收入用于专门的资源再生或环保，而后者其实可以被视为是一种公共服务的提供。三、结论最后，需要强调的是，筹集用于公共开支的收入作为征税的原初和本质功能应当予以确认，但同时也不能否认征税具有其他一些诸如分配和调控等功能。此外，需要看到的是，在大部分税种或主要税种的征收上，比如所得税、增值税等消费税以及财产税，可以很好的体现上述关于征税的筹集收入功能和其他一些功能的关系，而一些小税种的征收上，比如若干行为税，可能会更突出一些调控功能。但总体上，这并不影响筹集收入作为征税的原初和本质功能。也正基于此，同时依照西方国家的经验，在我国税法学科的定位上，应该确认税法——用简单的话来概括——就是一门规范国家税收征收之法，是一门非常重要的独立法律学科，不能将其划归在对经济活动的干预、管理和调控进行规范的经济法之下。 Correctly Understanding the Relationship Between Taxation’s Revenue-raising Function and Its Other Functions Weng Wuyao This article is published on Chinese Tax Newspaper (in Theoretical Column), April 4, 2012 |
