增值税改革 需回归中性原则Reform of VAT: Back to Principle of Neutrality
来源：Wuyao.Weng:治税的正义taxation 作者：Wuyao.Weng:治税的正 人气： 发布时间：2017-03-18
摘要：增值税改革 需回归中性原则 翁武耀《中国税务报》2016年9月6日（B1） 不管是在欧盟还是在我国，增值税的引入，核心的原因在于增值税可以避免产生其他类型的流转税所具有的重复征税效应，并避免税负在经营活动层面的积累，从而实现对消费的课税。而这体现的即
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增值税改革 需回归中性原则 翁武耀《中国税务报》2016年9月6日（B1） 不管是在欧盟还是在我国，增值税的引入，核心的原因在于增值税可以避免产生其他类型的流转税所具有的重复征税效应，并避免税负在经营活动层面的积累，从而实现对消费的课税。而这体现的即为增值税中性原则最为重要的内容，可以称之为经济中性。具体而言，该中性意味着对（最终）价格相同的产品征收相同的增值税税负，不管该产品在生产分配链中经历了几个环节，因为增值税在正常情况下避免了由将产品置于生产或分配链中的经营者承担税负。 中性原则的内涵不过，中性原则体现的内容并不局限于此。在1967年颁布增值税第一号和第二号指令之前，当时的欧共体委员会成立的专家小组在研究为什么引入以及引入怎样的增值税时，曾提出如下论点： ——增值税将避免所有的累积效应，抑制行业整合。 ——国内货物与进口货物受平等对待以及出口税收减免的取得是确定的，无需求助复杂的技术方法。 ——影响投资产品的税收得以抵扣，有利于技术进步。 ——为了简化制度适用的条件，应尽可能减少免税待遇和避免特殊制度。 ——征税范围必须尽可能地宽，应该包括所有的生产、贸易阶段以及服务提供。 ——消除成员国之间贸易的税收边界意味着税率和免税的统一，或者至少彼此之间非常相似。 基于上述论点不难发现，中性原则体现的内容不仅包括经济中性，还包括：法律中性，指相同的主体在增值税待遇上需要同等对待，不同的主体需要不同的对待；竞争中性，指增值税征税范围要尽可能宽，覆盖所有经营活动，同时，增值税总是基于支付价格的一定比例而征收，因此不同的货物或服务提供承担一个同一比例的税负，以避免产生不必要的消费替代或生产替代；外部中性，指在出口到其他成员国的货物和在当地销售的货物之间的税负要保持一致。据此，增值税中性原则具有无比重要的价值，在确保经营者不承担税负、避免经营者之间产生区别待遇的同时，有利于提高市场经济环境下的资源配置效率以及推动建构公平有序的竞争秩序。完善制度中性迫在眉睫不过，源于欧盟成员国或多或少的对让渡增值税立法权的抵制和对自身税收利益的维护，同时鉴于行业发展、法制和征管环境等方面的不同国情，增值税在成员国的实施并非那么顺利，或者说，旨在协调成员国间增值税制度的欧盟行动遇到了种种阻碍。除了早期比利时和意大利等成员国纷纷推迟适用欧盟增值税方案以外，为了使方案能尽快在各成员国中执行，欧盟增值税第二号指令和第六号指令不得不做出以牺牲中性原则为主要代价的妥协，体现为赋予了成员国在制定旨在执行指令的国内增值税法时很大程度的自由，即由成员国自身来决定免税规则、进项税抵扣权排除的可能性、特殊制度和税率等相关内容。为此，在成员国之间，很难说适用的增值税制度属于同一的制度，同时，由于相关内容与中性原则不符，导致了目前欧盟增值税制度在中性方面的不足。事实上，在2010年，欧盟委员会通过发布绿皮书，就许多影响增值税制度运行的问题启动磋商程序，其中一项主要问题便是制度中性方面的不足。而欧盟委员会2011年发布的白皮书有针对性地就如何提高制度的中性特征提出了解决方案，尽管相关方案的落实依然困难重重。相关例子，正如前欧盟委员会财政事务总司主任迈克尔（Michel Aujean）所总结的，主要有如下几类：1.征税范围的拓宽。增值税指令中的免税或者归为一种政治选择，例如基于公共利益的特定活动免税，或者归为一种技术上的选择，例如对金融服务免税。由于免税，进项税不得抵扣，造成扭曲，即与相关竞争对手处于不公平的竞争当中，同时产生积累效应。为此，可行的解决方案是执行全课税模式，即纳入征税范围并允许进项税抵扣，退一步，可赋予经营者选择征税的权利。2.抵扣权限制规则的审查。由于增值税指令对允许抵扣的商业支出的定义和实际范围为成员国留下了很大的开放空间，同时允许成员国可以保留在1979年1月1日前基于本国法律所规定的允许抵扣的除外规则，或者如果成员国在1979年1月1日之后加入欧盟，在加入日前所规定的除外规则，使得抵扣权的限制依然繁多，尤其是在汽车、商业旅行、住宿和餐饮行业。为此，欧盟已经提出对抵扣权限制规则进行审查。3.税率结构的优化。其中最为重要的内容是限制使用增值税低税率，这是因为低税率造成适用困难，增加遵从成本，再分配的目标也没有以合理的成本得以实现。为此，欧盟强调低税率应有选择的在一些特定的劳动密集型服务中适用，并认同低税率不能低于标准税率的1/3，或者一旦某成员国放弃适用低税率，此后将不能再引入低税率。4.小企业增值税待遇的改革。对小企业适用起征点的规定，在起征点以下，企业免征增值税。这种待遇会阻碍进项税的抵扣，在现代经济中，人们可以怀疑这是否是最佳做法。为此，欧盟认为有必要研究其他不同于单纯免税的做法，或者其他可以减少行政负担同时保持进项税抵扣权的机制。 综上所述，中性原则是增值税制度构建的基石，中性课税的价值需要得到增值税改革或立法的坚定维护，因为这是构建符合现代税收制度要求的增值税制度的关键。事实上，不仅是欧盟，我国也因中性原则而引入增值税，但在随后应用的过程中，出于技术难度、征管便利、政策过渡和国库利益维护等原因，不符合中性原则要求的新增或修改的制度和规则却越来越多。例如，免税适用范围过大、税率档次过多、简易计税办法适用过频、抵扣范围尚不完整、抵扣权行使限制过多、剩余可抵扣增值税退还或抵销制度欠缺等，这使得整个增值税制度不断偏离中性原则。因此，作为当务之急，我国增值税改革和即将实施的增值税立法必须回归中性原则，并以中性原则为基本指导原则重构增值税制度。 作者：中国政法大学财税金融法研究所副所长、副教授 Reform ofVAT: Back to Principle of Neutrality, by Wuyao Weng, in Chinese Tax Newspaper, September 6, 2016 (B1)
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